Текст книги "Налоговые проверки. Как с достоинством выдержать визит инспекторов"

Автор книги: Виталий Семенихин

сообщить о нарушении

Текущая страница: 10 (всего у книги 17 страниц)

2.3. Предоставление документов в процессе камеральной
налоговой проверки

С камеральными проверками любой налогоплательщик сталкивается довольно часто, так как они являются основным мероприятием по проведению налогового контроля фискальными органами. Если у налоговиков нет претензий к налоговой декларации, представленной налогоплательщиком, то последствий у таких проверок нет. Если же у налогового органа возникают вопросы, то налогоплательщику придется давать пояснения, а в ряде случаев и представлять дополнительные документы, подтверждающие правильность исчисления налогов. О порядке представления документов в рамках камеральной проверки мы и поговорим далее.

Любой хозяйствующий субъект, будь то организация или индивидуальный предприниматель, осуществляя предпринимательскую деятельность, обязан уплачивать налоги и сборы, установленные налоговым законодательством Российской Федерации. Поэтому в обязанности любого налогоплательщика входит исчисление, декларирование и уплата в бюджет налогов, уплачиваемых этим налогоплательщиком.

В соответствии со ст. 80 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных им доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Причем налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому уплачиваемому им налогу, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту своего учета на бумажном носителе или в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ прилагаются к налоговой декларации (расчету). Пунктом 3 ст. 80 НК РФ закреплено право налогоплательщика на представление документов, прилагаемых к декларации, в электронном виде.

Не секрет, что самой популярной мерой налогового контроля, осуществляемого сегодня налоговиками, выступают камеральные налоговые проверки, порядок проведения которых урегулирован ст. 88 НК РФ. Причем этот порядок распространяется не только на самих налогоплательщиков, но и на налоговых агентов, а также на плательщиков сборов.

Напомним читателю, что с 1 января 2007 г., а именно с момента вступления в силу Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее – Закон N 137-ФЗ), этот порядок существенно изменился.

Правда, место и сроки проведения камеральных проверок остались прежними. Как и раньше, камеральные проверки проводятся налоговиками непосредственно в налоговой инспекции без специального на то решения руководителя налогового органа или его заместителя. Срок проведения камеральной проверки тоже остался прежним и составляет три месяца со дня подачи налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

А вот порядок представления документов налогоплательщиком в ходе камеральной налоговой проверки был изменен существенно…

Начнем с того, что ст. 88 НК РФ определяет, что в некоторых случаях представление дополнительных документов при камеральной налоговой проверке является правом налогоплательщика, а в некоторых других – обязанностью.

Как известно, суть камеральной проверки сводится к тому, что налоговый орган проверяет представленную налогоплательщиком декларацию на наличие дефектов заполнения, арифметических ошибок, а также насколько сведения, представленные налогоплательщиком соответствуют сведениям, содержащимся в документах, имеющихся в налоговом органе и полученным им в ходе осуществления мер налогового контроля.

При выявлении ошибок или каких-либо несоответствий налоговый орган сообщает об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. Причем, следует отметить, что в данном случае речь идет не о праве налогового органа, а об его обязанности. На это указано в п. 2.5 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. N 267-О "По жалобе открытого акционерного общества "Востоксибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного Процессуального кодекса Российской Федерации".

Пунктом 4 ст. 88 НК РФ определено, что налогоплательщик, получивший такое требование налоговой инспекции, помимо пояснений относительно выявленных в налоговой декларации ошибок и (или) несоответствий вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет). То есть в данном случае имеет место право налогоплательщика на представление дополнительных документов.

Обратите внимание! Если налоговый орган о выявленных ошибках (несоответствиях) должным образом не поставил в известность налогоплательщика, тем самым лишив его, при исправлении ошибок или даче соответствующих пояснений, возможности представления дополнительных документов, свидетельствующих о достоверности данных, указанных в декларации, то решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности будет признано неправомерным. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 декабря 2007 г. N А33-6625/07-Ф02-9370/07 по делу N А33-6625/07, Постановление ФАС Московского округа от 15 октября 2008 г. N КА-А40/8777-08 по делу N А40-67894/07-114-370 и другие.

Теперь поговорим о том, когда у налогоплательщика возникает обязанность по представлению дополнительных документов при проведении камеральных налоговых проверок.

Нужно сказать, что Закон N 137-ФЗ существенно ограничил право налоговых органов на истребование дополнительных документов при проведении камеральных налоговых проверок. До вступления в силу указанного Закона ст. 88 НК РФ практически не ограничивала налоговиков в объеме и в виде дополнительных документов и сведений, которые они могли затребовать у налогоплательщика при проведении проверки. Теперь, благодаря п. 7 ст. 88 НК РФ, ситуация значительно изменилась. В соответствии с указанной нормой при проведении налоговой проверки фискалы не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено самой ст. 88 НК РФ или представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) прямо предусмотрено НК РФ. Это общее правило, однако из него есть и исключения. К ним относятся следующие ситуации:

1. Использование налогоплательщиком налоговых льгот. В этом случае налоговики вправе требовать от налогоплательщика представления дополнительных документов, подтверждающих правомерность использования льгот.

2. Использование природных ресурсов. Если налогоплательщик при ведении хозяйственной деятельности использует природные ресурсы и является плательщиком соответствующих налогов, то при подаче налоговой декларации по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, у него могут запросить документы, являющиеся основанием для их исчисления и уплаты.

3. В декларации по НДС сумма налога заявлена к возмещению. В этом случае налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Обратите внимание! Истребование дополнительных документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов, касается только деклараций, в которых НДС заявлен к возмещению из бюджета. Такой вывод напрашивается из буквального прочтения п. 8 ст. 88 НК РФ, хотя некоторые авторы и рассматривают абз. 2 п. 8 ст. 88 НК РФ как самостоятельную норму, распространяющуюся, в том числе, и на декларации, в соответствии с которыми сумма налога заявляется к уплате в бюджет.

Таким образом, ст. 88 НК РФ содержит закрытый перечень ситуаций, когда налоговики вправе затребовать от налогоплательщика представления дополнительных документов при проведении камеральной налоговой проверки. Кстати, на это указывает и Письмо Минфина России от 27 марта 2008 г. N 03-02-07/1-125, в котором финансисты разъясняют, что истребование документов в иных случаях является неправомерным.

Порядок представления истребуемых документов у проверяемого лица определен ст. 93 НК РФ.

Сотрудник налогового органа, проводящий проверку в целях истребования документов, необходимых для ее проведения, должен вручить проверяемому лицу или его представителю требование о представлении документов. Требование выписывается по форме, установленной Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах", скрепляется подписью должностного лица налогового органа и вручается налогоплательщику или его представителю под роспись. В требовании обязательно указывается перечень истребуемых документов (наименование, реквизиты, индивидуальные признаки, а также сроки, в течение которых они должны быть представлены налогоплательщиком).

Срок, в течение которого проверяемый налогоплательщик обязан представить истребуемые документы в налоговую инспекцию, составляет 10 рабочих дней со дня вручения требования об их представлении.

Документы представляются налогоплательщиком в налоговую инспекцию в виде заверенных копий. Копии заверяются подписью руководителя или заместителя руководителя или иным уполномоченным на такие действия лицом организации и скрепляются печатью фирмы. В случае надобности налоговый орган имеет право ознакомиться с подлинниками документов, истребованных на проверку.

Обращаем ваше внимание на то, что по общему правилу, закрепленному в п. 2 ст. 93 НК РФ, налоговики не вправе требовать от налогоплательщика представления нотариально заверенных копий документов.

Если у налогоплательщика не имеется возможности уложиться в отведенные законом сроки, то об этом он должен поставить налоговый орган в известность. Причем сделать это нужно письменно с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в течение следующего дня после получения требования о представлении документов. Помимо этого, в уведомлении, направляемом в налоговый орган, налогоплательщик должен указать срок, в течение которого он в силах выполнить требование налоговиков.

В течение двух дней со дня получения данного уведомления руководитель налогового органа или его заместитель имеет право либо продлить сроки представления документов либо отказать в их продлении, о чем выносится отдельное решение.

Обращаем ваше внимание на то, что отказ налогоплательщика от представления запрашиваемых документов, а также их непредставление в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ. Причем помимо этого налоговый орган вправе произвести выемку необходимых документов в порядке, определенном ст. 94 НК РФ.

Обратите внимание, что с 1 января 2010 г. налоговики не смогут в ходе проведения налоговых проверок истребовать у налогоплательщиков документы, ранее представленные ими в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок. Однако указанное ограничение не будет распространяться на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда представленные документы были утрачены вследствие непреодолимой силы.

Помимо истребования документов самого налогоплательщика налоговые органы при камеральной проверке вправе истребовать документы и у партнеров проверяемого лица, ранее такая проверка была известна как "встречная проверка". Сейчас такое понятие отсутствует в НК РФ, однако это не говорит о том, что налоговики отказались от такой практики.

Истребование документов и информации о проверяемом налогоплательщике производится налоговым органом в соответствии с нормами ст. 93.1 НК РФ.

Для этого должностное лицо, проводящее проверку, должно направить письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика в налоговый орган по месту учета его контрагента, по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах". В поручении обязательно указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.

В течение пяти дней со дня получения данного поручения налоговый орган по месту учета контрагента направляет последнему требование о представлении документов (информации), вместе с копией поручения об истребовании документов.

Контрагент проверяемого налогоплательщика должен исполнить данное требование своего налогового органа в течение пяти дней со дня его получения или в этот же срок проинформировать налоговый орган, что он не располагает истребуемыми документами (информацией).

Если контрагент не в состоянии выполнить требование налоговиков о представлении документов в пятидневный срок, то он должен обратиться в налоговый орган с просьбой о продлении сроков, на основании чего налоговый орган вправе продлить сроки представления документов (информации).

Истребуемые документы представляются контрагентом проверяемого лица в таком же виде, как и самим проверяемым налогоплательщиком:

– в виде копий, заверенных проверяемым лицом (в данном случае таковым выступает уже контрагент);

– копии заверяет своей подписью руководитель (заместитель руководителя) организации и скрепляются печатью;

– налоговый орган не вправе требовать представления копий, заверенных нотариусом;

– при необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов контрагента.

Если контрагент проверяемого налогоплательщика отказывается представлять запрашиваемые документы или не предоставляет их в указанные сроки, то такие действия рассматриваются как налоговое правонарушение и влекут за собой ответственность, установленную ст. 129.1 НК РФ.

Обращаем ваше внимание на то, что Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов установлен Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки".

2.4. Требования к акту камеральной налоговой проверки

Согласно п. 1 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. Данное положение НК РФ прямо свидетельствует о том, что в отличие от обязанности представителей налогового органа по составлению акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки, в любом случае акт камеральной налоговой проверки «рождается» только при выявлении соответствующих нарушений законодательства. Обо всем этом и многом другом подробнее читайте в данном разделе.

В соответствии с п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Пунктом 3 указанной статьи НК РФ установлено, что если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (смотрите, например, Постановление ФАС Уральского округа от 18 февраля 2008 г. N Ф09-425/08-С2 по делу N А76-8799/07; Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17 октября 2007 г. N Ф08-6530/2007-2538А по делу N А32-27704/2006-19/579).

Лицо, проводящее указанную проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ (смотрите, например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 20 октября 2008 г. N Ф08-5909/2008 по делу N А32-20900/2007-51/441; Постановление ФАС Поволжского округа от 19 февраля 2008 г. по делу N А55-7812/07).

Форма акта камеральной налоговой проверки содержится в Приложении N 5 к Приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ "Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки" (далее – Приказ ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@).

Согласно п. 2 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки.

В п. 3 ст. 100 НК РФ регламентировано, что в акте налоговой проверки указываются:

– дата акта налоговой проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;

– полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки организации по месту нахождения ее обособленного подразделения помимо наименования организации указываются полное и сокращенное наименования проверяемого обособленного подразделения и место его нахождения;

– фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;

– дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов;

– перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

– период, за который проведена проверка;

– наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;

– даты начала и окончания налоговой проверки;

– адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;

– сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;

– документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых;

– выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, в случае если НК РФ предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (о видах налоговых правонарушений и ответственности за них смотрите в гл. 16 части первой НК РФ).

На основании Федерального закона от 26 ноября 2008 г. N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" с 1 января 2009 г., в соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ, акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, в течение пяти дней от даты этого акта.

В случае если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день, считая от даты отправки заказного письма.

В соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Пункт 4 ст. 100 НК РФ закрепляет, что форма и Требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Таким документом является Приказ ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@. В Приложении N 6 к нему закреплены Требования к составлению акта налоговой проверки.

Обратите внимание, что данные Требования применяются и, соответственно, положения указанного Приказа ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ используются при проведении и оформлении результатов налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля, начатых после 31 декабря 2006 г.

Рассмотрим основные требования к составлению акта камеральной налоговой проверки в соответствии с обозначенными выше документами.

Пункт 2.1 разд. 2 Приложения N 6 к Приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ гласит, что при подготовке акта камеральной налоговой проверки должностное лицо налогового органа обязано руководствоваться общими требованиями к составлению и содержанию акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки, указанными в разд. 1 указанного Приложения, за исключением вводной части.

В п. 2.2 разд. 2 Приложения N 6 к Приказу ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@ закреплено, что вводная часть акта камеральной проверки должна содержать:

– номер акта проверки (присваивается акту при его регистрации в налоговом органе);

– наименование места составления акта камеральной налоговой проверки;

– дату акта проверки. Под указанной датой понимается дата подписания акта лицом, проводившим проверку;

– должность, фамилию, имя, отчество лица, проводившего проверку, его классный чин (при наличии), с указанием наименования налогового органа;

– сведения о налоговой декларации (расчете), на основе которой проведена камеральная налоговая проверка (наименование налога (сбора), дата представления, первичная либо уточненная (корректирующая), регистрационный номер, период);

– полное и сокращенное наименование либо фамилию, имя, отчество лица, представившего налоговую декларацию (расчет). В случае представления налоговой декларации (расчета) организацией по месту нахождения ее филиала, представительства помимо наименования организации указывается полное и сокращенное наименование филиала, представительства;

– идентификационный номер налогоплательщика (ИНН);

– код причины постановки на учет (КПП);

– указание на то, что проверка проведена в соответствии с НК РФ, иными актами законодательства о налогах и сборах;

– даты начала и окончания проверки;

– место нахождения организации (ее филиала, представительства) или место жительства физического лица;

– перечень документов, представленных проверяемым лицом, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, на основе которых проведена проверка;

– сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении камеральной налоговой проверки: об истребовании документов (информации) и иных действиях, произведенных при осуществлении камеральной налоговой проверки;

– иные необходимые сведения.

Акт камеральной налоговой проверки составляется в двух экземплярах, один из которых остается на хранении в налоговом органе, другой – вручается проверенному лицу.

Вручение акта камеральной налоговой проверки налогоплательщику (плательщику сборов, налоговому агенту) должностным лицом налогового органа производится аналогично вручению акта выездной налоговой проверки.

Срок для рассмотрения акта камеральной налоговой проверки и принятия решения по результатам рассмотрения материалов этой проверки установлен п. 1 ст. 101 НК РФ. Акт и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения пятнадцатидневного срока представления налогоплательщиком в соответствующий налоговый орган письменных возражений по акту налоговой проверки. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (форму решения о продлении смотрите в Приложении N 3 к Приказу ФНС России от 7 мая 2007 г. N ММ-3-06/281@ "Об утверждении рекомендуемых форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").

Пунктом 2 ст. 101 НК РФ предусмотрена обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа известить о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Полагаем, что такое извещение передается любым способом, свидетельствующим о дате его получения лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка.

Напоминаем, что датой вручения указанного извещения, направленного налоговым органом по почте заказным письмом, считается шестой день, считая от даты отправки заказного письма.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов (подробнее об этом смотрите Письмо Минфина России от 13 июля 2007 г. N 03-02-07/1-330).

Обратите внимание на то обстоятельство, что согласно п. 14 ст. 101 НК РФ к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (смотрите, например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24 ноября 2008 г. N Ф03-5140/2008 по делу N А73-2749/2008-23).

В связи с этим необходимо отметить, что согласно ст. 137 НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, если, по мнению этого лица, такие акты нарушают его права.

Акты налоговых органов могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд (смотрите Письмо Минфина России от 11 декабря 2007 г. N 03-02-07/1-479).