Текст книги "Расходы фирмы. Бухгалтерский и налоговый учет. Полное практическое руководство"

Автор книги: Иван Феоктистов

сообщить о нарушении

Текущая страница: 25 (всего у книги 53 страниц)

10.2.2. Расходы на оплату услуг по охране имущества

Охранная деятельность регулируется Федеральным законом от 11 марта 1992 г. № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации». Частная охранная деятельность определяется как оказание на возмездной договорной основе услуг физическим и юридическим лицам предприятиями, имеющими специальное разрешение (лицензию) органов внутренних дел, в целях защиты законных прав и интересов своих клиентов.

В целях охраны разрешается предоставление следующих видов услуг:

1) защита жизни и здоровья граждан;

2) охрана имущества собственников, в том числе при его транспортировке;

3) проектирование, монтаж и эксплуатационное обслуживание средств охранно-пожарной сигнализации;

4) консультирование и подготовка рекомендаций клиентам по вопросам правомерной защиты от противоправных посягательств;

5) обеспечение порядка в местах проведения массовых мероприятий.

Аналогично расходам на пожарную безопасность получаем, что любые расходы, связанные с охраной имущества, и иные услуги охранной деятельности, оказанные специализированными хозяйствующими субъектами, имеющими лицензию, подлежат принятию при расчете налога на прибыль.

В составе таких расходов учитываются также и затраты на оплату услуг вневедомственной охраны. С этим согласны и в главном финансовом ведомстве. См., например, письмо Минфина России от 24 июля 2006 г. № 03-03-04/2/180.

Иногда организации прибегают к помощи частных детективных агентств. Возникает вопрос: можно ли такие затраты списать в уменьшение налогооблагаемых доходов при расчете единого налога? Нет, нельзя. И вот почему. Частная детективная и охранная деятельность – это оказание на возмездной договорной основе услуг физическим и юридическим лицам предприятиями, имеющими специальное разрешение (лицензию) органов внутренних дел, в целях защиты законных прав и интересов своих клиентов.

Такое определение приведено в статье 1 Закона РФ от 11 марта 1992 г. № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации». В статье 3 Закона № 2487-1 сказано, что частные детективные агентства, в частности, могут оказывать следующие виды услуг:

– собирать сведения по гражданским делам на договорной основе с участниками процесса;

– изучать рынок, получать информацию для деловых переговоров, выявлять некредитоспособных или ненадежных деловых партнеров;

– устанавливать обстоятельства неправомерного использования в предпринимательской деятельности фирменных знаков и наименований, недобросовестной конкуренции, а также разглашения сведений, составляющих коммерческую тайну; поиск утраченного гражданами или предприятиями, учреждениями, организациями имущества.

Услуги, оказываемые частным детективным агентством, имеющим лицензию органов внутренних дел, осуществляются на возмездной договорной основе в целях защиты законных прав и интересов своих клиентов. Частные детективные агентства оказывают услуги, относящиеся к сыскной, а не охранной деятельности.

Следовательно, они не могут быть учтены при исчислении налога на прибыль, поскольку такие расходы не связаны с затратами по охране организации в целом и всех ее частей как производственного комплекса. Такую точку зрения высказал и Минфин России в письме от 17 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/376.

10.3. Какие расходы можно подвести под затраты на обеспечение нормальных условий труда

Подпункт 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ позволяет учесть при расчете налога на прибыль расходы на обеспечение нормальных условий труда. Точного определения «нормальные условия труда» ни в трудовом, ни в налоговом законодательстве нет. Это понятие складывается из многих законодательных норм, поэтому у организаций часто возникают затруднения при решении вопроса об отнесении тех или иных произведенных расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

10.3.1. Затраты на питьевую воду для работников

Статьей 163 Трудового кодекса РФ определено, что в обязанности работодателя входит обеспечить нормальные условия труда, которые соответствуют требованиям охраны труда и безопасности производства.

По мнению чиновников (письмо ФНС России 10 марта 2005 г. № 02-1-08/46@), затраты на приобретение питьевой воды для персонала на основании подпункта можно признать только в том случае, если у организации имеется справка Госсанэпиднадзора о том, что водопроводная вода, поступающая в организацию не соответствует требованиям СанПиН 2.1.4.1074-01. Эти требования введены постановлением Минздрава России от 26 сентября 2001 г. № 24.

Однако в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 29 августа 2006 г. № Ф04-5469/2006 (25648-А70-29) такие расходы связаны с предпринимательской деятельностью и соответствуют установленным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ критериям, то есть являются экономически обоснованными. Поэтому для того, чтобы их признать, никаких дополнительных справок не нужно. Достаточно документов, подтверждающих покупку питьевой воды (договоры, счета-фактуры, накладные). Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Уральского округа от 14 ноября 2005 г. № Ф09-5106/05-С7, ФАС Поволжского округа от 2 декабря 2004 г. № А55-5119/04-31, ФАС Уральского округа от 26 апреля 2005 г. № Ф09-1626/05-АК и др.

10.3.2. Затраты на установку кондиционеров

Затраты, связанные с приобретением кондиционеров, также могут быть учтены в составе расходов организации. В соответствии с требованиями СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03 «Гигиенические требования к персональным электронно-вычислительным машинам и организации работы» помещение, где работают персональные компьютеры, следует проветривать каждый час. Поэтому установка кондиционеров вполне подпадает под подпункт 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Такой вывод содержится, например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 16 сентября 2003 г. № А57-13890/02-28.

Тут еще следует помнить о том, что работодатель обязан обеспечить работникам условия труда, предусмотренные не только законодательством, но и коллективными требованиями, закрепленными в коллективном договоре, соглашениях, локальных нормативных актах организации (ст. 56 Трудового кодекса РФ). Поэтому требование обеспечить все рабочие помещения кондиционерами может быть закреплено в этих документах организации, что будет являться еще одним аргументом в пользу организации.

10.3.3. Расходы на хозяйственные и бытовые нужды

Налоговики уверены, что затраты на покупку бытовых электроприборов, моющих средств, мебели для кухни или для отдыха не учитываются при налогообложении прибыли. Логика чиновников такая – это имущество не используется в деятельности, направленной на получение дохода или затраты произведены в пользу работников. В обоих случаях указанные расходы нельзя исключить из налогооблагаемых доходов.

С чиновниками не согласны арбитражные суды. Так, в постановлениях ФАС Центрального округа от 12 января 2006 г. № А62-817/2005, от 31 августа 2005 г. № А09-18881/04-12, ФАС Западно-Сибирского округа от 21 декабря 2005 г. № Ф04-9129/2005(18155-А27-37), Ф04-9129/2005(18056-А27-37), ФАС Уральского округа от 13 января 2005 г. № Ф09-5754/04-АК, от 11 января 2006 г. № Ф09-5989/05-С7, ФАС Северо-Западного округа от 18 апреля 2005 г. № А56-32904/04 суды пришли к выводу, что расходы на хозяйственные и бытовые нужды учитываются при налогообложении прибыли. Доводы такие.

Статья 22 Трудового кодекса РФ возлагает на работодателя обязанности обеспечивать бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей.

Работодатель по установленным нормам должен оборудовать санитар-но-бытовые помещения, помещения для приема пищи, оказания медицинской помощи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки и т. д. (ст. 223 Трудового кодекса РФ).

Согласно пункту 2.52 СНиП 2.09.04–87 «Административные и бытовые здания» на предприятии должна быть создана комната приема пищи площадью не менее 12 кв. м. Комната должна быть оборудована умывальником, стационарным кипятильником, электроплитой, холодильником. Таким образом, действующее законодательство предоставляет возможность учесть при расчете налога на прибыль затраты на приобретение мебели и бытовой техники для оборудования комнаты для приема пищи.

Для этого в коллективный и трудовой договоры с работниками необходимо внести формулировку, согласно которой работодатель обязан создать условия для хранения продуктов, приготовления и подогрева пищи, а также обеспечивать сотрудников предметами личной гигиены (мыло, бумажные полотенца, туалетная бумага и пр.).

10.3.4. Затраты на медосмотр работников

К расходам на обеспечение нормальных условий труда, предусмотренных законодательством РФ, относятся и затраты на оплату обязательных медосмотров.

Согласно статье 212 Трудового кодекса РФ медосмотры могут быть предварительными, периодическими и внеочередными. Предварительные медосмотры сотрудники проходят при поступлении на работу, периодические – в период трудовой деятельности. Внеочередные медосмотры проводятся по просьбе работников на основании имеющихся у них медицинских заключений.

Категории работников, для которых медосмотры (обследования) являются обязательными, перечислены в статье 213 Трудового кодекса РФ. Обязательные, предварительные и периодические медосмотры (при наличии медицинских рекомендаций и внеочередные медосмотры) проходят работники, занятые на тяжелых работах, на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), а также на работах, связанных с движением транспорта. А также сотрудники организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, лечебно-профилактических и детских учреждений, а также некоторых других организаций с целью охраны здоровья и предупреждения возникновения и распространения заболеваний.

Так как обязательные медосмотры проводятся в соответствии с требованиями нормативных правовых актов и направлены на обеспечение нормальных условий труда, они учитываются при налогообложении прибыли.

Как правило, организация сама расплачивается с медицинскими учреждениями за медосмотр работников. Эти затраты включаются в расходы. Однако учтите, что если фирма оплатила обязательный медицинский осмотр, а трудовой договор с претендентом заключен не был из-за состояния его здоровья, такие затраты, по мнению налоговиков, в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не включаются. В качестве примера можно привести письмо Управления ФНС России по г. Москве от 26 октября 2005 г. № 20–12/77744.

Иногда бывает, что работник проходит медосмотр за свой счет, – скажем, при поступлении на работу, – затем организация возмещает ему расходы. Затраты на возмещение работнику стоимости оплаченных им из собственных средств медосмотров при трудоустройстве также уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 7 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/340.

А как быть, если медицинские осмотры проводятся по инициативе работодателей. По мнению Минфина России, высказанному в письме от 5 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/100, расходы на проведение медосмотров иных работников организации, для которых такие медосмотры не являются обязательными, не могут быть признаны обоснованными. И как следствие, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Ведь они попадают под действие пункта 29 статьи 270 Налогового кодекса РФ как другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников

10.4. Подбор персонала

Организации при найме сотрудников нередко пользуются услугами кадровых агентств.

Расходы по набору кадров учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 8 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса). При этом не имеет значения, есть у фирмы собственная кадровая служба или нет (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18 июля 2005 г. № Ф04-4616/2005(13098-А27-40)).

Однако чиновники выдвигают дополнительное условие: учесть расходы на оплату услуг по подбору работников можно лишь в том случае, если кандидаты приняты на должность. Если же претенденты, предложенные кадровым агентством, организации не подошли, то затраты на их подбор налоговики считают экономически неоправданными. И уменьшать базу по налогу на прибыль на такие расходы не разрешают. В качестве примера можно привести письмо Минфина России от 1 июня 2006 г. № 03-03-04/1/497.

Однако подобный подход не основан на букве закона. Во-первых, в Налоговом кодексе отсутствует понятие «экономически оправданные» затраты. А судьи не раз подчеркивали, что «экономическая обоснованность расходов определяется не фактическим получением доходов, а целевой направленностью на получение дохода» (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15 марта 2006 г. № Ф04-1847/2006(20709-А67-40)). А судьи ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 11 января 2006 г. № А10-4653/05-Ф02-6684/05-С1 были более категоричны. По их мнению, «оценка экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Если спорные расходы соответствуют осуществляемой обществом деятельности, то это уже свидетельствует об их экономической оправданности».

Во-вторых, глава 25 Налогового кодекса РФ разрешает учитывать при налогообложении расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата (п. 2 ст. 262 Налогового кодекса). Здесь у налоговиков никаких претензий не возникает. Почему же они появляются, когда речь идет о затратах на поиск не подошедших фирме сотрудников неоправданными. Логика более чем странная. К сожалению, в арбитражной практике подобных споров еще не рассматривалось. И на чью сторону встанут судьи, предугадать сложно.

Чтобы избежать споров с инспекторами, существуют два варианта решения проблемы.

Первый. Можно найти кадровое агентство, которое берет деньги за свои услуги только в том случае, если соискатель получил работу. Сейчас по такой схеме работает уже достаточно много рекрутинговых компаний. В этом случае спорных затрат даже и не возникнет.

Второй вариант. В договоре с кадровым агентством формулировку «услуги по подбору персонала» можно поменять на «консультационные и информационные услуги». Тогда эти суммы можно учесть при расчете налога на прибыль как расходы на консультационные услуги на основании подпункта 15 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Добавим, что налоговики могут посчитать, что если по итогам испытательного срока кандидат не будет принят на работу, организация-работодатель понесла экономически необоснованные расходы. Тут можно посоветовать следующее. Внести в текст договора условие о том, что в случае увольнения работника до окончания испытательного срока кадровому агентству следует вернуть деньги, уплаченные фирмой на поиск данного сотрудника. После этого организация вправе заплатить эти же деньги агентству с целью поиска нового кандидата на место предыдущего, заключив новый договор. В итоге организация потратит столько же, а проблем с налоговыми инспекторами не возникнет.

10.5. Аренда и лизинг имущества

Договоры аренды – предмет пристального внимания инспекторов. Именно такой вывод можно сделать из обилия налоговых споров, касающихся арендных платежей. Зачастую у арендатора возникают проблемы с налогом на прибыль.

10.5.1. Договор аренды не зарегистрирован

Согласно статье 651 Гражданского кодекса РФ договор аренды недвижимости, составленный на срок не менее года, подлежит обязательной государственной регистрации. При этом он считается заключенным лишь с момента государственной регистрации (п. 3 ст. 433 Гражданского кодекса РФ). Конечно, чтобы уйти от необходимости регистрировать долгосрочный договор, можно заключить несколько краткосрочных на срок менее года каждый. Кроме того, не подлежат государственной регистрации договоры, заключенные на неопределенный срок (п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. № 59). Однако на практике подписать договор на таких условиях не всегда возможно.

Прежде чем договор аренды зарегистрируют, может пройти немало времени. Между тем арендатор зачастую имущество уже использует и платит за него. Поэтому перед бухгалтером встает вопрос о том, можно ли такие платежи учесть при расчете налога на прибыль? Позиция Минфина России на этот счет выражена в письме от 1 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/325. И назвать ее ясной нельзя. Чиновники считают, что признать расходы на аренду в «незарегистрированный» период можно, если договор будет, во-первых, предусматривать передачу имущества арендатору сразу после подписания соглашения, а во-вторых, он должен быть зарегистрирован или передан на регистрацию на момент налоговой проверки. В противном случае уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму арендных платежей будет связано с риском судебного разбирательства.

Однако арбитражная практика по этой проблеме сложилась в пользу налогоплательщиков. Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 24 октября 2005 г. № А66-540/2005 говорится, что признание расходов, связанных с арендой, не зависит от наличия или отсутствия государственной регистрации договора. Аналогичный вывод сделан в постановлениях ФАС Московского округа от 23 сентября 2003 г. № КА-А40/7151-03-П и ФАС Северо-Западного округа от 28 января 2004 г. № А56-28713/03.

10.5.2. Фирма арендует под офис жилое помещение

Нередко организация арендует под офис жилую квартиру, что является нарушением как жилищного, так и гражданского законодательства. Правда, в настоящее время ответственности за это нарушение не предусмотрено. А можно ли учесть в таком случае затраты на аренду при расчете налога на прибыль? Разъяснения чиновников по этому вопросу противоречивы.

Так, в письме Минфина России от 28 октября 2005 г. № 03-03-04/4/71 говорится, что расходы на аренду квартиры под офис налогооблагаемую прибыль не уменьшают. Довод у чиновников простой: гражданское и жилищное законодательство не допускает сдачу в аренду жилого помещения для иных целей, кроме как для проживания. Следовательно, расходы предприятия по аренде жилого помещения, используемого в качестве офиса, не уменьшают его налоговую базу по налогу на прибыль.

С другой стороны, для целей исчисления налога на прибыль не имеет значения, правомерно ли фирма использует под офис жилое помещение. Такого условия просто нет в Налоговом кодексе. Следовательно, арендные платежи можно включить в состав прочих расходов на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Косвенно такой подход подтверждает и судебная практика. Например, как сказано в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21 сентября 2005 г. № А56-50544/04, возможность отнесения затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, Налоговый кодекс РФ не ставит в зависимость от того, правомерно ли фирма использует квартиру под офис.

Как же поступить в том случае, если письма одного ведомства противоречат друг другу? В самом Минфине России считают, что нужно следовать более позднему разъяснению. Или послать официальный запрос. Однако ничто не мешает использовать в работе и старые разъяснения чиновников, особенно если они выгодны налогоплательщику. Если, конечно, их не отменили или не изменилось налоговое законодательство. В случае судебного разбирательства и такие письма помогут избежать штрафа.

10.5.3. Какими документами подтверждаются расходы по аренде

Подтверждать расходы по аренде будет договор аренды, акт приема-передачи помещения, счет на оплату, выставленный арендодателем, и платежные документы, подтверждающие оплату этого счета.

Обратите внимание: акт для подтверждения расходов в виде арендных платежей составлять не нужно. Дело в том, что аренда не является услугой с точки зрения Налогового кодекса. Согласно статье 38 Налогового кодекса услугой считается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются уже в процессе осуществления этой деятельности. Аренда же не является деятельностью, поскольку это возможность на законных основаниях владеть и использовать чужую вещь. Кроме того, она не имеет таких результатов, которые бы реализовывались или потреблялись в процессе самой аренды.

Это означает, что арендная плата является платой не за услугу. Против такой позиции не возражают и специалисты ФНС. В письме от 5 сентября 2005 г. № 02-1-07/81 отмечается, что арендная услуга начинает потребляться с момента заключения договора. В то же время Минфин не так давно выразил мнение, что акты оказанных услуг все же надо выставлять ежемесячно (письмо от 7 июня 2006 г. № 03-03-04/1/505). Только вот требование об обязательном составлении актов приема-передачи услуг ни главой 25 Налогового кодекса, ни законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрено.