Текст книги "Расходы фирмы. Бухгалтерский и налоговый учет. Полное практическое руководство"

Автор книги: Иван Феоктистов

сообщить о нарушении

Текущая страница: 15 (всего у книги 53 страниц)

5.3. Вклад в уставный капитал

В соответствии с действующим законодательством оплата своей доли уставного капитала участником общества с ограниченной ответственностью либо оплата стоимости акций участником акционерного общества может быть произведена денежными средствами, ценными бумагами, товарно-материальными ценностями, имущественными правами либо иными правами, имеющими оценку.

При этом первоначальная стоимость основных средств, внесенных в уставный или складочный капитал, определяется в общем порядке в соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01.

Если стоимость имущества, вносимого в уставный капитал, превышает 200 МРОТ, то необходим независимый оценщик. Об этом сказано в пункте 2 статьи 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». Подобная норма есть и в Федеральном законе от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». Правда, в этом случае оценщика привлекают, если акции оплачиваются неденежными средствами (ст. 35).

Первичными документами, являющимися основанием для принятия к учету объекта основных средств, внесенного в счет вклада в уставный капитал организации, служат:

1) решение собрания учредителей о денежной оценке вкладов участников, производимых в денежной форме;

2) акт независимого оценщика об оценке объекта основных средств;

3) акт (накладная) приемки-передачи объекта основных средств по форме ОС-1.

При поступлении вклада в уставный (складочный) капитал организации в виде основных средств производится запись по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетом учета расчетов с учредителями. Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, поступивших в счет вклада в уставный (складочный) капитал, отражается по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета вложений во внеоборотные активы. В аналогичном порядке определяется первоначальная стоимость основных средств, полученных при формировании уставного фонда, паевого фонда.

Теперь к налоговому учету. Согласно статье 277 Налогового кодекса РФ имущество или имущественное право, полученное в уставный капитал, нужно оценивать исходя из остаточной стоимости, по которой оно числилось в налоговом учете учредителя на момент перехода права собственности. Стоимость имущественного вклада можно увеличить на сумму расходов, которые понес учредитель, передавая имущество созданной фирме. Да и то при условии, что такие расходы являются частью взноса в уставный капитал. То есть организация должна получить от учредителя документы, подтверждающие налоговую стоимость переданного имущества. Иначе вклад придется отразить в налоговом учете в нулевой оценке.

Если учредитель – физическое лицо или иностранная фирма, то имущественный вклад принимают равным сумме, которую учредитель истратил при его покупке. Однако если речь идет об иностранном учредителе, то прежде из его расходов на покупку имущества надо вычесть начисленную амортизацию. Максимальная же величина, в которую можно оценить имущество, полученное от иностранной компании, не должна превышать рыночную цену вклада. Причем эту цену должен подтвердить независимый оценщик, действующий по законам государства, в котором расположен учредитель.

Как определить срок полезного использования основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, указано в пункте 14 статьи 259 Налогового кодекса РФ. Этот срок равен разнице между сроком полезного использования, установленного учредителем, и временем эксплуатации основного средства учредителем.

ПРИМЕР

Организация и два физических лица в 2006 года учредили фирму с уставным капиталом 1 500 000 руб. При этом организация вносит свою долю неденежными средствами. В частности объектами основных средств, на сумму 1 000 000 руб., материалами на сумму 300 000 руб. и дебиторской задолженностью на сумму 50 000 руб. Физические лица вносят свою долю деньгами. Балансовая стоимость объектов основных средств, передаваемых в качестве вклада в уставный капитал, составляет 1 200 000 руб. (по данным налогового учета – 1 150 000 руб.), независимым оценщиком определена стоимость данных объектов основных средств в размере 1 000 000 руб., что подтверждено актом.

Данная операция в бухгалтерском учете ЗАО «Апрель» отражается бухгалтерскими проводками:

ДЕБЕТ 75 «Расчеты с учредителями» КРЕДИТ 80 «Уставный капитал»

– 1500 000 руб. – регистрация уставного капитала;

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 75 «Расчеты с учредителями»

– 1000 000 руб. – погашение задолженности по вкладу в уставный капитал объектами основных средств;

ДЕБЕТ 10 «Материалы»

КРЕДИТ 75 «Расчеты с учредителями»

– 300 000 руб. – погашение ОАО «Весна» задолженности по вкладу в уставный капитал материалами;

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами, кредиторами» КРЕДИТ 75 «Расчеты с учредителями»

– 50 000 руб. – погашение задолженности по вкладу в уставный капитал дебиторской задолженности;

ДЕБЕТ 50 «Касса»

КРЕДИТ 75 «Расчеты с учредителями»

– 150 000 руб. погашение задолженности по вкладу в уставный капитал физическими лицами;

ДЕБЕТ 01 «Основные средства»

КРЕДИТ 08 «Вложения во внеоборотные активы»

– 1000 000 руб. – введены в эксплуатацию объекты основных средств.

В налоговом учете стоимость имущества, полученного в уставный капитал, будет равна 1 150 000 руб.

5.4. Поступление безвозмездно

В соответствии с пунктом 1 статьи 572 Гражданского кодекса РФ безвозмездная передача в собственность какой-либо вещи от одной стороны другой считается дарением. Статья 575 Гражданского кодекса РФ гласит, что в отношениях между коммерческими организациями дарение запрещено (за исключением подарков, стоимость которых не превышает пяти минимальных размеров оплаты труда). В связи с этим организация может безвозмездно получить основные средства, не нарушая Гражданский кодекс, от физического лица, от некоммерческой организации и по другим законным основаниям.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. В первоначальную стоимость включают все фактические затраты, связанные с такой операцией. При определении рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей. Сведения об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций, экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств публикуются в средствах массовой информации и специальной литературе.

Затраты по доставке указанных объектов основных средств, полученных по договору дарения или в иных случаях безвозмездного получения, учитываются как затраты капитального характера и относятся организациями-получателями на увеличение первоначальной стоимости объекта. Указанные расходы отражаются на счете учета капитальных вложений в корреспонденции со счетами учета расчетов. Основанием для принятия к учету объекта основных средств, переданного безвозмездно, служит акт приема-передачи по форме ОС-1.

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 9/99 активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения, являются внереализационными доходами.

Теперь поговорим о налоговом учете. Пунктом 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ устанавливается перечень имущества, не подлежащего амортизации, пункт 3 этой статьи содержит перечень имущества, которое исключается из амортизируемого. В обоих случаях установлены закрытые перечни исключений из общего правила о начислении амортизации для исчисления налога на прибыль. Данное обстоятельство позволяет сделать вывод, что имущество, не названное в этих списках и соответствующее общему определению амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ), должно амортизироваться для целей налогообложения.

ПРИМЕР

Организация получила безвозмездно от физического лица объект основных средств. Рыночная стоимость данного объекта на день передачи определена в 180 000 руб.

В бухгалтерском учете принимающей стороны безвозмездное получение объекта будет отражено следующими проводками:

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Безвозмездные поступления»

– 180 000 руб. – оприходован объект основных средств, полученный безвозмездно;

ДЕБЕТ 01 «Основные средства»

КРЕДИТ 08 «Вложения во внеоборотные активы»

– 180 000 руб. – введен в эксплуатацию объект основных средств, полученных безвозмездно.

Начислять амортизацию по объекту основных средств, полученному безвозмездно, следует с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. Эта же сумма будет начислена в виде дохода, полученного по договору дарения. Предположим, что в нашем примере по объекту основных средств, полученному безвозмездно, установлен срок полезного использования 6 лет, амортизация начисляется линейным способом. Следовательно, сумма ежемесячной амортизации составляет 2500 руб. (180 000 руб.: 6 лет: 12 мес.).

В бухгалтерском учете эта операция будет отражаться следующими проводками:

ДЕБЕТ 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.) КРЕДИТ 02 «Амортизация основных средств»

– 2500 руб. – начислена амортизация по объекту основных средств, полученному безвозмездно;

ДЕБЕТ 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Безвозмездные поступления» КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы»

– 2500 руб. – начислен доход от использования объекта основных средств, полученного безвозмездно.

5.5. Строительство

Строительство может вестись хозяйственным или подрядным способом. В первом случае объект основных средств возводят своими силами. Во втором случае привлекают стороннюю организацию, чаще всего строительную специализированную фирму.

Бухгалтерский учет затрат на строительство и их налогообложение зависит от способа строительства. При подрядном способе первоочередное значение имеет то обстоятельство, в чьих интересах производится строительство, то есть является ли организация-заказчик (учитывающая капитальные вложения) одновременно и инвестором или она осуществляет капитальные вложения в интересах другой организации (других организаций).

5.5.1. Хозяйственный способ

К строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства.

Затраты на строительство объекта (стоимость материалов, заработная плата сотрудников, занимающихся строительством, налоги по ней, расходы на содержание строительных машин, механизмов, управленческие расходы и прочие) учитываются на балансовом счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По окончании строительства и ввода объекта в эксплуатацию затраты, собранные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», формируют первоначальную стоимость данного объекта и подлежат учету на счете 01 «Основные средства».

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления облагается НДС. Налоговая база при этом определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов организации на их выполнение.

Дата возникновения обязанности по уплате налога по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления, определяется как последний день месяца каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 Налогового кодекса РФ). При этом налоговая база – это расходы на строительство за прошедший месяц (ст. 159 Налогового кодекса РФ). В том числе работы, выполненные собственными силами налогоплательщика, и работы, выполненные привлеченными подрядными организациями. Такое мнение приведено в письме Минфина России от 16 января 2006 г. № 03-04-15/01. В более позднем письме указанное разъяснение Минфина взяли на вооружение и налоговики (письмо ФНС от 25 января 2006 г. № ММ-6-03/63@).

В главе 21 Налогового кодекса РФ определен порядок применения сумм НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. В настоящее время налогоплательщик имеет право на вычет суммы НДС:

– исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организации. При этом указанные вычеты производятся по мере уплаты налога в бюджет (абз. 2 п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ) и только по объектам, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления), при исчислении налога на прибыль;

– предъявленные по товарам (работам), услугам, приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ (абз. 1. п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

«Входной» НДС по материалам, работам и услугам, использованным при строительстве для собственных нужд, можно будет принять к вычету сразу же, как только эти материалы (работы, услуги) будут приняты на учет. А также будут выполнены все прочие условия, необходимые для вычета: наличие счета-фактуры и использование в операциях, облагаемых НДС.

ПРИМЕР

В марте 2007 года организация начала возводить для собственных нужд здание склада. В этом месяце в строительстве использованы материалы, приобретенные у сторонних организаций, на сумму 590 000 руб., в том числе НДС – 90 000 руб. Другие расходы организации составили 184 000 руб. А услуги подрядчиков обошлись фирме в 236 000 руб. (в том числе НДС – 36 000 руб.). Бухгалтер организации сделал следующие проводки:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» субсчет «Строительные материалы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 500 000 руб. (590 000 – 90 000) – приобретены материалы;

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 90 000 руб. – отражен НДС по приобретенным ценностям;

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств» КРЕДИТ 10 «Материалы» субсчет «Строительные материалы»

– 500 000 руб. – списаны материалы на строительство объекта;

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств» КРЕДИТ 70 «Расчеты по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 02 «Амортизация основных средств», 23 «Вспомогательные производства»

– 184 000 руб. – списаны другие расходы организации, связанные со строительством объекта;

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств» КРЕДИТ 60

– 200 000 руб. (236 000 – 36 000) – включена в состав капитальных вложений стоимость работ, выполненных подрядчиками;

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 36 000 руб. – отражен НДС по приобретенным работам.

Последним днем января следует начислить НДС на сумму расходов на строительство за прошедший месяц, включая и стоимость подрядных работ (ст. 159 Налогового кодекса РФ). В бухгалтерском учете операция по начислению на стоимость строительно-монтажных работ НДС отражается проводкой:

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»

– 159 120 руб. ((500 000 руб. + 184 000 руб. + 200 000 руб.) х х 18 %) – начислен НДС на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных в январе.

Сумма НДС, исчисленного при выполнении строительно-монтажных работ за январь, уплачена в бюджет в феврале 2007 года. В бухгалтерском учете сделаны проводки:

в январе 2007 года:

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» КРЕДИТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

– 126 000 руб. (90 000 + 36 000) – предъявлен к вычету из бюджета НДС, предъявленный поставщиками товаров (работ, услуг), использованных для строительства.

Таким образом, по строительно-монтажным работам, выполненным для собственных нужд, организация за январь 2007 года:

а) начислен в бюджет НДС от стоимости выполненных строительно-монтажных работ в размере 159 120 руб.;

б) предъявлен к вычету из бюджета НДС, предъявленный поставщиками товаров (работ, услуг), использованных для производства строительно-монтажных работ, в размере 126 000 руб.

В феврале 2006 года:

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета»

– 159 120 руб. – уплачен в бюджет НДС по строительно-монтажным работам в составе общей суммы декларации;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» КРЕДИТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

– 159 120 руб. – предъявлен к вычету из бюджета НДС, начисленный на стоимость строительно-монтажных работ.

5.5.2. Подрядный способ

Если строительство ведется подрядным способом, то все работы выполняет сторонняя организация.

Когда строительство осуществляется исключительно для нужд организации, ведущей учет капитальных вложений и формирование капитальных вложений, производится по той же схеме, что и при приобретении объектов основных средств. При этом необходимо иметь в виду следующие особенности:

– если функции заказчика-застройщика в организации выполняет обособленное структурное подразделение (с собственным расчетным счетом или без него), то расходы по содержанию такого подразделения должны списываться на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» и увеличивать инвентарную стоимость строящихся объектов. Нормирование этих расходов осуществляется при заключении договора строительного подряда и разработке проектно-сметной документации;

– при строительстве подрядным способом есть расходы, которые не включают в инвентарную стоимость законченных строительством объектов (и, разумеется, не учитываются при расчете нормы амортизационных отчислений). Эти суммы учитываются на субсчете «Затраты, не увеличивающие стоимости основных средств», открываемом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», и списываются по вводу объекта в эксплуатацию со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом учета источника финансирования;

– в процессе деятельности заказчика могут образоваться прибыли и убытки, состав и порядок формирования которых регулируется письмом Минфина России по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций» от 30.12.1993 г. № 160 (далее – Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций). В том случае, когда заказчик не является специализированной организацией, а представляет собой структурное подразделение коммерческой организации, финансовый результат деятельности формируется на общих основаниях. Разумеется, при этом в состав прибыли не включаются суммы экономии средств, выделенных для осуществления строительства, но не в составе результата от обычной деятельности, а в составе операционных доходов и расходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 740 Гражданского кодекса РФ договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания, сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Обязанность по обеспечению строительства материалами, конструкциями и оборудованием несет подрядчик, если договором не предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик (п. 1 ст. 745 Гражданского кодекса РФ).

НДС, предъявленный подрядными организациями, проводившими капитальное строительство, а также сборку (монтаж) основных средств, можно принимать к вычету по мере постановки на учет построенных или смонтированных объектов.

ПРИМЕР

Организация в ноябре 2006 года заключила договор подряда на строительство деревообрабатывающего цеха и монтаж в нем лесопильных и деревообрабатывающих станков. Стоимость работ по договору строительства – 1 770 000 руб. (в том числе НДС – 270 000 руб.), стоимость работ по монтажу оборудования 354 000 руб. (в том числе НДС – 54 000 руб.) Оборудование было приобретено организацией за 885 000 руб. (в том числе НДС – 135 000 руб.). По договору с поставщиком оплата производится авансом.

Эта операция в бухгалтерском учете отражается следующим образом:

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» субсчет «Авансы выданные»

– 885 000 руб. – произведена оплата за деревообрабатывающее оборудование в ноябре 2006 года;

ДЕБЕТ 07 «Оборудование к установке»

КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 750 000 руб. – оприходованы деревообрабатывающие станки в ноябре 2006 г.;

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 135 000 руб. – отражен НДС по приобретенному оборудованию.

Строительство цеха закончено в январе 2007 г. Стороны подписали акт приемки-передачи построенного объекта:

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 1500 000 руб. – отражена приемка законченного строительством деревообрабатывающего цеха;

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 270 000 руб. – отражен НДС по принятому объекту.

В январе 2007 г. деревообрабатывающие станки передаются монтажной организации для монтажа во вновь построенном цехе;

ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 07 «Оборудование к установке»

– 750 000 руб. – оборудование передано в монтаж.

По окончании монтажных работ подписывается акт выполненных работ, на основании которого в бухгалтерии организации сделаны проводки:

ДЕБЕТ 08 «Вложение во внеоборотные активы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 300 000 руб. – приняты работы по монтажу оборудования;

ДЕБЕТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– 54 000 руб. – отражен НДС по монтажным работам.

Так как в январе деревообрабатывающий цех и оборудование введены в эксплуатацию, то на основании актов, утвержденных руководителем, в бухгалтерии организации открываются инвентарные карточки на каждый объект и присваиваются инвентарные номера.

Ввод в эксплуатацию объектов основных средств, построенных подрядным способом, отражается следующими проводками:

ДЕБЕТ 01 «Основные средства»

КРЕДИТ 08 «Вложения во внеоборотные активы»

– 2520 000 руб. (750 000 + 1 500 000 + 270 000) – отражен ввод объектов в эксплуатацию.

Сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования и подрядчиком по строительству цеха и монтажу оборудования, принимается к вычету:

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» КРЕДИТ 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

– 459 000 руб. (135 000 + 270 000 + 54 000) – зачтен НДС по вновь построенным и введенным в эксплуатацию объектам основных средств.

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета»

– 354 000 руб. – оплачены монтажные работы;

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ 51 «Расчетные счета»

– 1770 000 руб. – оплачены услуги подрядчика по строительству цеха.