Текст книги "Налоговый учет и отчетность. Краткий курс"

Автор книги: Маргарита Акулич

сообщить о нарушении

Текущая страница: 3 (всего у книги 15 страниц) [доступный отрывок для чтения: 6 страниц]

Налоговая отчетность

Налоговая декларация

Налоговая отчетность состоит из утвержденных налоговых деклараций. Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках расходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщика включения в бланк налоговых деклараций сведений, которые не имеют отношения к исчислению и уплате налогов. Обязанностью налогоплательщика является представление в налоговый орган по месту учета налоговых деклараций и расчетов (пункт 1 статьи 23, статья 80 НК РФ).

Новой редакцией статьи 80 НК РФ в обязанности налоговых агентов включено представление в налоговые органы расчетов, предусмотренных частью второй НК РФ. Под используемым в этом случае понятием «расчет» подразумевается ряд документов, к которым относится и налоговая декларация (глава 21 НК РФ). Таким образом, налоговые расчеты в ряде случаев на практике отождествляются с декларациями.

Место, сроки и формы представления налоговых деклараций

Налогоплательщик обязан представлять налоговые декларации в установленные сроки независимо от результатов расчетов сумм налогов к уплате по итогам тех или иных налоговых периодов. Место и сроки представления деклараций (и расчетов) определяются положениями о конкретном налоге. Законодательством однозначно определено представление деклараций (расчетов) крупнейшими налогоплательщиками.

Формы налоговых деклараций (расчетов) утверждаются Министерством финансов Российской Федерации. Декларации по всем налогам на всей территории России сдаются по единым формам.

Варианты сдачи налогоплательщиком декларации

Имеются следующие варианты сдачи налогоплательщиком декларации (расчета):

♦ лично;

♦ через представителя (законного или уполномоченного в соответствии со статьей 4 НК РФ);

♦ по почте с описью вложения;

♦ по телекоммуникационным каналам связи.

Декларации (расчеты) представляются на бумажном носителе или в электронном виде.

С 2008 года в электронном виде обязаны представлять декларации и расчеты налогоплательщики, у которых среднесписочная численность работников на 1 января данного года превысила 100 человек. Исключение может быть сделано для организаций, сведения о которых отнесены к государственной тайне. Способом электронного представления является передача декларации по телекоммуникационным каналам связи. В соответствии с действующими нормативными актами, регулирующими использование системы электронного юридически значимого документооборота, организация представления в налоговые органы отчетности в электронном виде возложена на Федеральную налоговую службу и управления ФНС по субъектам Российской Федерации.

Среднесписочная численность работников за год определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12. Порядок расчета среднесписочной численности работников изложен в постановлении Росстата России от 3 ноября 2004 года № 50.

Если налогоплательщик удовлетворяет установленному критерию, то в течение года представление деклараций и расчетов должно осуществляться в электронном виде.

В ближайшее время (начиная с I квартала 2008 года) все декларации и расчеты будут приведены в так называемую «машиноориентированную» форму, что означает соответствующий регламент разработки проектов форм налоговых деклараций и расчетов (утвержден приказом ФНС России от 24 января 2008 года № ММ-3-13/20@). В соответствии с новыми требованиями обновлены формы отчетности по налогу на имущество организаций (приказ Минфина России от 20 февраля 2008 года № 27н). Аналогичные изменения будут внесены в форму декларации по налогу на прибыль. Готовятся также машиночитаемые формы по земельному и транспортному налогу. Бланки отчетности по спецрежимам ранее 2009 года менять не планируется. В ближайшее время сохраняются действующие формы деклараций по налогу на добавленную стоимость (НДС), расчетов по авансовым платежам по единому социальному налогу (ЕСН) и пенсионным взносам.

Приказом МНС России от 2 апреля 2002 года № БГ-3-32/169 предусмотрено участие специализированного оператора связи по представлению отчетности в электронном виде. Требования к оператору определены Методическими рекомендациями об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденными приказом МНС России от 10 декабря 2002 года № БГ-3-32/705@.

В соответствии со статьей 76 НК РФ несданная декларация является поводом для «заморозки» инспекторами всех счетов налогоплательщика. Поэтому переход на электронную отчетность, доказывающий представление декларации, выгоден налогоплательщикам.

Перечни междокументных соотношений показателей налоговых деклараций

ФНС России распространила перечни открытых междокументных соотношений показателей налоговых деклараций для использования налогоплательщиками при подготовке к проверке налоговой отчетности (письмо ФНС России от 21 апреля 2006 года № ММ-6-06/430@). С их помощью компания может найти ошибки в своей отчетности.

Указанный перечень представляет собой список несложных формул. Подставив в них цифры из собственных деклараций, бухгалтер может удостовериться, что его отчет не вызовет подозрений у налоговых органов. На основе соответствующих соотношений реально создать несложную компьютерную программу, которая будет автоматически проверять декларации. В результате компания сможет избежать претензий, связанных с невыполнением формальных требований к отчетам.

Исправление ошибок в налоговой декларации

В ситуации выявления ошибок в предъявленной налоговой декларации налогоплательщику необходимо обратиться к норме статьи 81 НК РФ, регулирующей порядок подачи уточненной налоговой декларации.

Если налогоплательщик сдал налоговую декларацию, но затем обнаружил, что в ней не отражены некоторые сведения либо имеются ошибки, приводящие к изменению налогооблагаемой базы и влияющие на размер налога, то в декларацию следует внести изменения. Эти правила распространяются также на сборы (пункт 7 статьи 81 НК РФ).

Налогоплательщику нужно определить, приводят ли ошибки к занижению сумм налога, подлежащих уплате, либо нет. В зависимости от этого у налогоплательщика возникает обязанность (или право) внести необходимые изменения в налоговую декларацию за соответствующий период.

Налогоплательщик имеет право выявить переплату в бюджет и заявить о ней с помощью подачи корректирующей декларации (пункт 1 статьи 81 НК РФ).

Корректирующая декларация

Согласно статьям 54 и 81 НК РФ при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок в исчислении налоговой базы, которая относится к прошлым налоговым периодам, пересчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

Налогоплательщиком в текущем налоговом периоде может быть подана уточненная налоговая декларация за тот налоговый период, в котором допущена ошибка (искажение). Дополнительно налоговый орган нередко требует справку-расчет, в которой объясняются причины изменений в ранее поданной декларации. В уточненной налоговой декларации указываются правильно исчисленные суммы налога (сбора), но не разница между правильно исчисленной суммой налога (сбора) и суммой, отраженной в ранее представленной декларации.

Результаты проведенных налоговым органом проверок за уточняемый налоговый период учитывать в корректирующей декларации не следует.

Срок представления уточненной декларации НК РФ не установлен. Налогоплательщик может направить в налоговый орган уточненную декларацию в любое время после обнаружения ошибки. Ошибка будет считаться исправленной при условии подачи налогоплательщиком уточняющей декларации. Если до момента подачи уточненной декларации налоговый орган начнет проверку (или налогоплательщиком будет принято решение о назначении налоговой проверки), в ходе которой будет выявлена ошибка, то подавать налоговую декларацию будет поздно.

Корректирующую налоговую декларацию нужно подавать по форме, применявшейся в том налоговом периоде, за который производится перерасчет (пункт 5 статьи 81 НК РФ).

Если налогоплательщик не в состоянии установить, когда ошибка или искажение были допущены, перерасчет производится в периоде выявления ошибки (пункт 1 статьи 54 НК РФ), что отражается в декларации за текущий отчетный (налоговый) период.

Налоговый орган вправе повторно провести выездную проверку уточняемого периода (когда в результате уточнений сумма налога (сбора) уменьшается) только в том случае, если он находится в пределах трех лет, предшествующих году, в котором обнаружена ошибка (пункт 10 статьи 89 НК РФ). За пределами трехлетнего периода пересмотр налоговых обязательств невозможен.

В соответствии со статьей 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам либо возврату. Заявление о зачете излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (пункт 7 статьи 78 НК РФ). Налогоплательщик, заинтересованный в проведении зачета, должен самостоятельно обеспечить налоговый орган документами, подтверждающими правомерность этого зачета.

Особенности возмещения излишне уплаченного налога
по налогу на добавленную стоимость

В отношении НДС пунктом 2 статьи 173 НК РФ устанавливается другая точка отсчета течения срока давности для возмещения излишне уплаченного налога – три года с даты окончания соответствующего налогового периода. Если налоговая декларация подана по истечении трех лет после окончания налогового периода, в котором возможна положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой начисленного НДС, возмещение излишне уплаченного налога не производится. Поэтому в отношении НДС ситуация, когда возмещение возможно, но сроки для проведения налогового контроля истекли, возникнуть не может.

Уточненная налоговая декларация в отношении организации, которая перестала существовать

Еще одна нестандартная ситуация связана с подачей уточненной налоговой декларации в отношении организации, которая перестала существовать, но у которой имеется правопреемник.

Такая ситуация может иметь место в случае реорганизации юридического лица, проводимой в форме присоединения.

Если организация-правопреемник обнаружила в налоговых декларациях, поданных присоединенным юридическим лицом до его реорганизации, ошибки, которые привели к занижению подлежащей уплате суммы налога, то она обязана внести изменения в данные декларации и представить уточненные декларации от своего имени (письмо Минфина России от 15 марта 2007 года № 03-02-07/1-128).

Уточненная налоговая декларация представляется по месту учета организации-правопреемника. Недоимку по налогу правопреемник должен погасить в бюджет того субъекта, в который этот налог должен быть уплачен присоединенной организацией.

Сама организация должна внести изменения в налоговые декларации по ликвидируемому подразделению и представить уточненную декларацию по месту своего нахождения.

В статью 81 НК РФ Федеральным законом от 27 июля 2006 года № 137-ФЗ внесен ряд изменений. Так, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению сумм налога, подлежащих уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ.

Налоговый орган обязан принять текущую налоговую декларацию. Она должна быть зарегистрирована не позднее рабочего дня, который следует за датой ее принятия.

Вопрос о зачете сумм налога по корректирующей декларации должен решаться налоговым органом после регистрации данной декларации. Если налоговый орган принял решение об отмене зачета сумм излишне уплаченного налога, то эта налоговая декларация будет только зарегистрирована.

При положительном решении о зачете инспектор аннулирует первоначальную регистрацию датой уточненной налоговой декларации и зарегистрирует ее заново, но в особом порядке.

Освобождение налогоплательщика от ответственности

Если при подаче уточненной декларации с исправленной ошибкой, выявленной в пределах трехлетнего срока, сумма налога (сбора) уменьшится (образуется переплата), то налогоплательщик может не подавать уточненную налоговую декларацию.

В соответствии с пунктом 3 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае, если уточненная декларация представлена до того момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, которые занижают подлежащие уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Внесение дополнений и изменений в налоговую декларацию в соответствии с НК РФ отражено на рис. 1.1.

В случае если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, налогоплательщик освобождается от ответственности:

♦ при условии, что уточняющая налоговая декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта занижения сумм налога к уплате или о назначении выездной налоговой проверки по соответствующему налогу за данный период, если до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и пени;

♦ при представлении уточненной налоговой декларации после выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота сведений в налоговой декларации, а также ошибки, занижающие подлежащие уплате суммы налога.

Рис. 1.1. Внесение дополнений и изменений в налоговую декларацию

Освобождение от ответственности предусматривает освобождение налогоплательщика от взыскания только штрафов, но не пеней (пени не являются мерой налоговой ответственности).

Глава 2. Налоговый учет доходов и расходов по налогу на прибыль организаций

Методы признания доходов и расходов. Налоговый учет доходов

Понятия методов признания доходов и расходовМетод начисления для доходов

Порядок признания доходов при методе начисления определен статьей 271 НК РФ. При методе начисления в целях налогообложения доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. По доходам, относящимся к нескольким отчетным периодам, и если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. По производствам с длительным (более 1 налогового периода) технологическим циклом, если условиями заключения договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации этих работ (услуг) распределяется в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (статья 39 НК РФ). Реализацией товаров, работ или услуг признаются:

♦ передача на безвозмездной основе права собственности на товары;

♦ результаты выполненных работ одним лицом для другого лица;

♦ безвозмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (а в случаях, предусмотренных НК РФ, – на безвозмездной основе).

При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в его отчете.

Признаваемые даты получения доходов для внереализационных доходов представлены в табл. 2.1.

Таблица 2.1

Признаваемые даты получения доходов для внереализационных доходов

При реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации новым кредитором, получившим это требование, финансовых услуг дата получения дохода определяется как день последующей уступки этого требования или исполнения требования должником. При уступке налогоплательщиком – продавцом товара права требования другому лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования.

По договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях налогообложения доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец отчетного периода. При прекращении действия договора до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Суммовая разница признается доходом:

♦ у налогоплательщика-продавца – на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а при предварительной оплате – на дату реализации товаров и имущественных прав;

♦ у налогоплательщика-покупателя – на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные права, а при предварительной оплате – на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущественных или иных прав.

Если доходы выражены в иностранной валюте, для целей налогообложения они пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком России на дату признания доходов. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком России на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Статьи 316 и 317 НК РФ уточняют даты возникновения конкретных доходов от реализации и внереализационных доходов.

Метод начисления для расходов

Порядок признания расходов при методе начисления определен статьей 272 НК РФ. Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделки. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Если условиями договора предусмотрено получение доходов более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров, расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, признаются в качестве расходов в следующем порядке.

1. Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов (в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары); дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) – для услуг (работ) производственного характера.

2. Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно (исходя из суммы начисленной амортизации). Расходы в виде капитальных вложений признаются в качестве расходов отчетного периода, на который приходится дата начала амортизации основных средств.

3. Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы расходов на оплату труда.

4. Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 260 НК РФ.

5. Расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются как расходы в том отчетном периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Признание даты осуществления внереализационных и прочих расходов представлено в табл. 2.2.

Таблица 2.2

Признание даты осуществления внереализационных и прочих расходов

По договорам займа и иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода. При прекращении действия договора до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав расходов на дату прекращения действия договора.

Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества признаются в качестве расходов в тех отчетных периодах, в которых предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. Указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей.

Суммовая разница признается расходом:

♦ у налогоплательщика-продавца – на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права (а при предварительной оплате – на дату реализации товаров, имущественных прав);

♦ у налогоплательщика-покупателя – на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные права (а при предварительной оплате – на дату приобретения товаров, имущества, имущественных или иных прав).

Если расходы выражены в иностранной валюте, для целей налогообложения они пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка России на дату признания расхода. Обязательства и требования, которые выражены в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного периода в зависимости от того, что произошло раньше.